금융자산과 회계처리

국제회계기준의 많은 기준서 중 금융상품과 관련된 기준서가 가장 방대하고 내용도 복잡하다. 금융상품과 관련된 회계는 제1109호에서 금융상품의 분류와 측정을, 제1107호에서 금융상품의 공시를 다룬다.

금융자산이란?

금융상품이라고 하면 금융기관이 취급하는 예금, 채권 펀드 등을 생각할 것이나 국제회계기준에서 정의하는 금융상품은 의미가 다르다. 금융상품을 거래당사자 한쪽에게는 금융자산이 생기게 하고, 거래상대방에게 금융부채나 지분상품이 생기게 하는 모든 계약으로 정의한다. 이 정의는 계약이라는 점에 초점을 맞추었을 뿐 금융자산이나 금융부채 자체를 정의한 것으로 보기는 어렵다. 대신 기준서는 금융자산이나 금융부채에 포함하는 항목들을 예시한다.

금융자산의 종류

현금

현금은 자체가 교환의 수단이므로 금융자산에 해당된다. 은행 등 금융기관에 대한 예치금도 해당 금융회사에서 현금을 인출하거나 금융부채를 지급하기 위하여 예치된 잔액에 대하여 채권자를 수치인으로 하여 수표 등을 발행할 수 있는 계약상의 권리를 나타내므로 금융자산이다.

다른 기업의 지분상품

다른 기업이 발행한 보통주나, 우선주, 신주인수권, 주식인수옵션 등을 취득하거나 보유할 경우, 보유자의 입장에서 금융자산에 해당된다. 발행자의 입장에서 보통주나 우선주 등을 발행하면 일반적으로 지분상품으로 분류하지만, 발행한 증권의 성격이나 거래의 실질에 따라 금융부채로 분류하는 경우도 있다.

거래상대방에게서 현금 등 금융자산을 수취할 계약상 권리

매출채권, 미수금, 대여금 및 채무상품 등 금융자산을 수취하는 계약상의 권리이므로 금융자산에 해당된다. 거래상대방은 매입채무, 미지급금, 차입금 등 금융부채가 발생된다.
경제적효익의 수취가 현금이외의 금융상품으로 이루어지는 경우에도 금융자산으로 분류된다. 현금 대신 국채로 수취할 계약성 권리가 있으면 금융자산에 해당한다.
영구적인 채무상품의 보유자는 한정되지 않은 미래 기간의 확정된 일자에 일정 금액의 이자를 수취할 계약상 권리를 갖지만, 원금을 상환받을 권리가 없거나 상환 가능성이 매우 낮거나, 매우 먼 미래에 상환반는 조건으로 상환 받을 권리를 갖기 때문에 금융자산에 해당된다.
금융상품 정의의 핵심은 계약에 기초한다. 계약에 기초하지 않은 자산이나 부채는 금융자산이나 금융부채가 될 수 없다.

잠재적으로 유리한 조건으로 금융자산과 금융부채를 교환하기로 한 경우

파생상품에는 선도, 선물, 옵션, 스왑 등 다양한 종류가 있는데 잠재적으로 유리한 조건으로 금융자산과 부채를 교환하기로 한 계약에 대해서는 금융자산을 인식하고, 불리한 조건으로 교환하기로 한 계약에 대해서는 금융부채를 인식한다.

자기지분상품으로 결제되는 계약

자기지분상품으로 결제되는 계약의 경우 계약당사자 중 일방은 자기지분상품을 수취하고, 다른 상대는 자기지분상품을 인도한다.

기타

재고자산, 유형자산, 무형자산 등은 금융자산이 아니다. 재고자산 등에 통제는 현금 등 금융자산이 유입될 기회를 제공하지만, 현금 등 금융자산을 수취할 현재의 권리를 발생시키지는 않기 때문이다. 선급비용이나 선급금은 현금 등 금융자산을 수취할 권리가 아니라 재화나 서비스를 수취할 것으로 금융자산에 역시 해당하지 않는다.
비금융항목을 매입하거나 매도하는 계약은 거래당사자에게 금융자산을 수취, 인도, 교환할 현재의 권리와 의무를 구성하지 않기 때문에 금융상품의 정의를 충족하지 못한다. 그러나 비금융항목을 현금으로 쉽게 전환할 수 있는 계약은 파생금융상품과 그 특성이 유사하므로 이를 금융상품으로 보고 기준서 제1032호의 적용범위에 포함한다.

금융자산의 분류

사업모형 및 계약상 현금흐름 특성에 따른 분류

금융자산은 최초 인식시점에서 공정가치로 측정한다. 기업은 최초로 인식한 금융자산의 후속측정을 위하여 계약상 현금흐름의 특성과 금융자산의 관리를 위한 사업모형에 근거하여 금융자산을 분류한다. 금융자산 관리를 위한 사업모형은 아래 3가지로 구분된다.

계약상 현금흐름 특성을 수취하기 위해 금융자산을 보유하는 것이 목적인 사업모형

계약상 현금흐름 특성을 수취와 금융자산의 매도 둘 다를 통해 목적을 이루는 사업모형
기타의 사업모형(금융자산 매도를 통한 현금흐름 실현하는 경우 등)

계약상 현금흐름 특성

계약조건에 따라 원금과 원금 잔액에 대한 이자 지급만의 현금흐름이 특정일에 생기는 특성을 말한다. 채무상품, 대여금 등과 같은 금융자산은 일반적으로 계약상 원금과 원금 잔액에 이자의 현금흐름이 특정일에 생기지만, 주식과 같은 지분상품은 계약상 원금과 원금 잔액에 대한 이자의 현금흐름이 특정일에 생기지 않는다.
계약상 현금 흐름이 원금과 원금 잔액에 대한 이자의 지급으로만 구성된 것을 SPPI(Soley Payment of Principal and Interest on the principal amount outstanding)이라고 한다. 실무에서 거래되고 있는 다양한 조건의 금융상품에 대해서 SPPI의 충족 여부를 쉽게 판단할 수 없는 경우도 적지 않다.
대여금이라고 해서 모두 SPPI를 충족하는 것은 아니다. 특정 임대수익을 수취한 경우에만 이자를 지급하는 조건의 부동산사업자에 대한 대여금은 특정 임대수익을 수취하지 못하면 이자를 수취하지 못하기 때문에 SPPI를 충족하지 못한다. 기준서에서는 SPPI 충족여부의 판당에 대한 다양한 사례를 언급하고 있다.